Attività di fornitura con posa e installazione di caldaie, pompe di calore e fotovoltaico

La normativa relativa alle imposte dirette e indirette, che concerne l’attività di cessione e installazione di caldaie, pompe di calore e impianti fotovoltaici, è assai articolata e complessa. In primis, individuare l'esatta qualificazione degli interventi effettuati non è sempre di facile determinazione e, contemporaneamente, la normativa IVA prevede misure agevolative che sembrano intrecciarsi, se non addirittura sovrapporsi tra loro. Le sfumature legate alle detrazioni, con le recenti novità, chiudono la caotica casistica. Numerose sono poi le circolari e le risoluzioni esplicative che l'Amministrazione finanziaria ha pubblicato negli anni, per dissipare i dubbi e colmare le lacune normative esistenti.
Cerchiamo di analizzare tale normativa, caso per caso, dal punto di vista sia dell’IVA, che della detrazione ai fini IRPEF/IRES.

L’impianto fotovoltaico

Gli impianti fotovoltaici rientrano tra i beni che godono del regime di IVA agevolata. Infatti, l’acquisto di pannelli solari non è soggetto all’IVA al 22 per cento, come la maggior parte dei beni, ma rientra in quella particolare categoria di beni per i quali è applicata un’imposta sul valore aggiunto pari al solo 10 per cento del costo imponibile.

Tale riduzione dell’aliquota IVA è rivolta a specifiche categorie di interventi, elencati al n. 127-quinquies) della Tabella A, p. III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, precisamente riguardante le varie tipologie di impianti di produzione di energia sotto forma di calore e di elettricità ottenuta da impianti fotovoltaici ed eolici.

Questa misura è prevista sia per l’acquisto di un intero impianto fotovoltaico, sia per l’acquisto di singole componenti, come pannelli solari o inverter.

Anche le batterie di accumulo godono del regime di IVA agevolata al 10 per cento.

La medesima aliquota calmierata è prevista in relazione ai costi del servizio di manodopera, necessari all’installazione dell’impianto o all’effettuazione di interventi di manutenzione sullo stesso.

L’IVA agevolata al 10 per cento si applica a prescindere da chi effettivamente sia il reale acquirente, perciò anche nel caso in cui le spese relative ai componenti dell’impianto venissero effettuate dallo stesso committente degli interventi.

L'impianto fotovoltaico può scontare l'aliquota del 4 per cento, qualora venga acquistato per essere installato su di un immobile per il quale il proprietario presenta i requisiti per godere delle agevolazioni “prima casa”.

Il committente deve presentare apposita dichiarazione, perché venga applicata l’aliquota ridotta (si veda fac-simile).

Riepiloghiamo in una tabella le diverse casistiche:

Dal punto di vista delle imposte dirette, l’agevolazione principale prevista per l’acquisto e l’installazione di un impianto fotovoltaico è rappresentata dalle detrazioni fiscali al 50 per cento.

Anche per il 2019, infatti, è stata rinnovata l’agevolazione relativa alle ristrutturazioni edilizie.

Tra gli interventi incentivati sono ricompresi quelli tesi al conseguimento di risparmi energetici; in particolare, sono incluse le installazioni di impianti che sfruttano le fonti rinnovabili.

Chi acquista ed effettua l’installazione di un impianto fotovoltaico può godere, in sede di dichiarazione dei redditi, di una detrazione fiscale complessiva pari al 50 per cento delle spese sostenute. Tale detrazione è “spalmata” nell’arco di 10 anni dall’acquisto.

L’acquisto e l’installazione di un impianto fotovoltaico non rientrano tra le misure di riqualificazione energetica per le quali la legge prevede un rimborso pari al 65 per cento della spesa effettuata.

Detrazione 50 per cento

L’installazione su edificio residenziale di un impianto fotovoltaico per la produzione di energia elettrica può beneficiare della detrazione per recupero edilizio in applicazione della lett. h) del comma 1 dell’art. 16-bis del TUIR (intervento di risparmio energetico). L’agevolazione è ammessa solo se l’impianto è posto direttamente al servizio dell’abitazione, per fare fronte al fabbisogno energetico della stessa (usi domestici, di illuminazione, alimentazione di apparecchi elettrici, ecc.).

Diversamente, la detrazione è esclusa, qualora:

1. la cessione dell’energia in eccesso configuri esercizio di attività commerciale (ad esempio, impianto con potenza superiore a 20 kw) oppure, pur avendo potenza non superiore a 20 kw, non sia posto a servizio dell’abitazione;
2. il contribuente fruisca, in relazione all’impianto fotovoltaico, della cd. “tariffa incentivante” (risoluzione 2 aprile 2013, n. 22/E).

Si ricorda che le detrazioni pari al 50 per cento coprono anche il costo relativo agli accessori dell’impianto, come i sistemi di “storage” e batterie di accumulo.

L’installazione del sistema di accumulo su un impianto fotovoltaico dà diritto alla detrazione sia nel caso in cui tale installazione sia contestuale che successiva a quella dell’impianto stesso. In dette ipotesi, il sistema di accumulo si qualifica come un elemento funzionalmente collegato all’impianto fotovoltaico stesso (circolare 27 aprile 2018, n. 7/E). Resta fermo il limite agevolabile di euro 96.000, complessivamente riguardante l’impianto fotovoltaico ed il sistema di accumulo.

Super ammortamento

Altra agevolazione fruibile per chi acquista un impianto fotovoltaico è il super ammortamento.

I soggetti titolari di reddito d’impresa hanno la possibilità di maggiorare il relativo costo di acquisizione del 30 per cento, con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria. Il tempo in cui si ha il passaggio a flussi di cassa positivi viene ulteriormente ridotto.

La caldaia

Il corretto trattamento IVA

Se l’impresa produttrice di caldaie installa una caldaia prodotta in serie, realizza una fornitura con posa accessoria della caldaia.

Se, invece, realizza ed installa una caldaia prodotta appositamente per il cliente con una nuova organizzazione produttiva, si tratta di un contratto di appalto (non edile).

Quindi, quando l’impresa manifatturiera esegue un’opera, utilizzando materiali prodotti in serie, non sempre pone in essere una fornitura con posa in opera, in quanto, se ciò che viene realizzato è comunque un qualcosa di nuovo (ad esempio, l’impianto completo) - ancorché incorporante il bene prodotto in serie - si è in presenza di un contratto di appalto.

Se con la caldaia prodotta in serie e con altro materiale si realizza un impianto di riscaldamento completo, si avrà un appalto edile.

Riepiloghiamo in una tabella le diverse casistiche:

Casi di applicazione dell’aliquota IVA al 22 per cento

Dal punto di vista delle imposte dirette, le agevolazioni sono le seguenti:

Documentazione necessaria

• Fatture relative alle spese sostenute;
• ricevuta del bonifico bancario o postale (modalità di pagamento obbligata nel caso di richiedente persona fisica), che rechi chiaramente come causale il riferimento alla legge Finanziaria 2007, numero della fattura e relativa data, oltre ai dati del richiedente la detrazione e del beneficiario del bonifico;
• ricevuta dell’invio effettuato all’ENEA (codice CPID), garanzia che la documentazione è stata trasmessa. Si tratta della comunicazione all'ENEA - bonuscasa2019.enea.it - entro 90 giorni dall’ultimazione dei lavori di installazione.

Se la sostituzione della caldaia rientra all’interno di un intervento incisivo complesso, e le fatture di esecuzione dei lavori sono inerenti al complesso dei lavori, la comunicazione all’ENEA non è dovuta. È invece necessaria, se vengono fatturati autonomamente l’acquisto e l'installazione della caldaia.

La pompa di calore/inverter

Il corretto trattamento IVA

Se il contribuente acquista direttamente la pompa di calore, sconta un’aliquota IVA ordinaria. Così se acquista la pompa da un fornitore e la fa installare ad un altro.

In entrambi i casi si tratta di fornitura con posa accessoria.

Ma, quando l’impresa manifatturiera esegue un’opera utilizzando materiali prodotti in serie, non sempre pone in essere una fornitura con posa in opera, in quanto, se ciò che viene realizzato è comunque un qualcosa di nuovo (ad esempio, l’impianto completo) - ancorché incorporante il bene prodotto in serie - si è in presenza di un contratto di appalto.

Riepiloghiamo in una tabella le diverse casistiche:

Le spese sostenute per l’acquisto di un climatizzatore invertera pompa di calore in classe energetica A sono detraibili al 50 per cento, ai sensi dell’art. 16-bis, comma 1, lett. h), del TUIR (risposta fornita dall’Amministrazione finanziaria nelle FAQ all’indirizzo http://casa.governo.it/faq.html).

Non si tratta della detrazione da eco-bonus, detraibile al 65 per cento, ma della detrazione al 50 per cento per ristrutturazione edilizia ex art. 16-bis del TUIR, la quale contempla anche interventi che potremmo definire “di risparmio energetico”.

Documentazione necessaria

Il rilascio da parte del tecnico abilitato della documentazione di conformità del prodotto e dei dati tecnici permette la fruizione della detrazione.

Non si dimentichi che per fruire della detrazione è necessario che l’impianto sia:

• installato per fare fronte ai bisogni energetici dell’abitazione (per uso domestico, di illuminazione, alimentazione di apparecchi elettrici, ecc.);
• posto direttamente al servizio dell’abitazione.

Infine, le fatture devono essere intestate allo stesso soggetto che richiede la detrazione e le spese devono essere pagate tramite bonifico bancario o postale, da cui risultino:

• la causale del versamento,
• il codice fiscale del soggetto che paga (contribuente beneficiario)
• e il codice fiscale o numero di partita Iva del beneficiario del pagamento (fornitore).

Altro documento è la comunicazione all'ENEA bonuscasa2019.enea.it, entro 90 giorni dall’ultimazione dei lavori di installazione. Ai fini urbanistici, se espressamente per tale intervento il regolamento edilizio del Comune prevede il rilascio di una CILA (comunicazione di inizio lavori asseverata) o DIA (dichiarazione di inizio attività), allora effettivamente l’applicazione dell’IVA agevolata è subordinata alla regolarità urbanistica dell’intervento. Viceversa, se tale previsione non si rileva nel regolamento, cioè si tratta di un intervento di edilizia libera, ai fini dell’applicazione dell’IVA al 10 per cento, sarà sufficiente una dichiarazione sostitutiva di atto notorio, che attesti come non ci sia necessità del provvedimento urbanistico sulla base del regolamento edilizio comunale.

L’IVA agevolata e i tipi di interventi

In generale, l’IVA applicabile agli interventi edilizi, di cui all’art. 3, comma 1, del D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380, sarebbe pari al:

• 22 per cento per gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria (lett. a e b);
• 10 per cento per gli interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia (lett. c e d).

Ma dal 2012, è a regime l’art. 7, comma 1, lett. b), della legge 23 dicembre 1999, n. 488, che prevede l’applicabilità dell’IVA agevolata al 10 per cento (anziché quella ordinaria al 22 per cento) sugli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria effettuati su edifici a prevalente destinazione abitativa privata.

Affinché possa essere applicata l’aliquota IVA del 10 per cento, gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria devono essere eseguiti, ai sensi della legge n. 488/1999, su “fabbricati a prevalente destinazione abitativa”, che, ai sensi della C.M. 29 dicembre 1999, n. 247/E, sono:

• le unità immobiliari singole, classificate nelle categorie catastali da A/1 ad A/9 e A/11 e relative pertinenze, a prescindere dall’effettivo utilizzo;
• i fabbricati con più del 50 per cento della superficie dei piani sopra terra a destinazione abitativa.

Dunque, gli immobili a prevalente destinazione abitativa privata sono:

• unità immobiliari destinate ad abitazione privata (categorie da A1 ad A11, esclusa la A10) e relative pertinenze;
• interi fabbricati aventi più del 50 per cento della superficie sopra terra destinata ad abitazione privata;
• edifici di edilizia residenziale pubblica con più del 50 per cento della superficie sopra terra a destinazione abitativa privata;
• edifici assimilati alle case di abitazione costituenti stabile residenza di collettività (a prescindere dalla classificazione catastale);
• pertinenze di immobili abitativi.

Subappalti

Con C.M. 7 aprile 2000, n. 71/E, il Ministero delle finanze ha precisato che, in generale, ai subappalti si applica lo stesso trattamento tributario previsto per gli appalti, considerato che essi concorrono alla realizzazione dell’opera finale. Tuttavia, in presenza di beni significativi, tale orientamento non può essere seguito, in quanto la norma agevolativa considera la prestazione avente ad oggetto l’intervento di recupero nella sua unitarietà e, pertanto: “alle operazioni che configurano fasi intermedie nella realizzazione dell’intervento, e cioè alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi rese nei confronti dell’appaltatore o del prestatore d’opera, l’IVA resta applicabile con l’aliquota per esse prevista. Tali beni e servizi verranno, naturalmente, assoggettati all’aliquota del 10 per cento nella successiva fase di riaddebito al committente, in quanto confluiranno nel corrispettivo globale dell’intervento di recupero agevolato”.

Infine, si deve evidenziare che, stante l’applicabilità del reverse charge nel settore edile, l’individuazione dell’aliquota da applicare alle operazioni di subappalto riveste carattere formale, dato che la fattura del subappaltatore sarà senza IVA e che la stessa sarà applicata attraverso l’integrazione della fattura dall’appaltatore.

La disciplina dei beni significativi

La disciplina dei cd. beni significativi, di cui all’art. 7, comma 1, lett. b), della legge 23 dicembre 1999, n. 488, e al D.M. 29 dicembre 1999 , è stata oggetto della norma di interpretazione autentica introdotta dall’art. 1, comma 19, della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (cd. legge di bilancio 2018), e, da ultimo, con la circolare 12 luglio 2018, n. 15/E, l’Agenzia delle entrate è intervenuta per fornire chiarimenti in merito alla disciplina.

La posizione dell’Agenzia entrate è chiara.

I cd. beni significativi - che vanno indicati distintamente in fattura - sono:

• ascensori e montacarichi;
• infissi esterni ed interni;
• caldaie (o termostufa);
• videocitofoni;
• apparecchi di condizionamento e riciclo dell'aria;
• sanitari e rubinetterie da bagno;
• impianti di sicurezza.

L'aliquota ridotta al 10 per cento si applica solo fino a concorrenza della differenza tra il valore complessivo dell'intervento di recupero e quello dei beni stessi. Il valore residuo del bene deve essere assoggettato all'aliquota ordinaria del 22 per cento per cento (si vedano gli esempi successivi).

TABELLA - BENI SIGNIFICATIVI (D.M. 29.12.99)

Passaggi da fare nella verifica

Si riportano di seguito due esempi di schede, che il contribuente dovrebbe sempre compilare, così da esibire la documentazione in caso di controllo.

Riferimenti normativi:

• Legge 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 19;
• D.M. 29 dicembre 1999;
• Legge 23 dicembre 1999, n. 488, art. 7, comma 1, lett. b);
• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16-bis, comma 1, lett. h);
• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, n. 127-quinquies) della Tabella A, p. III.