Ravvedimento speciale: prorogato al 20 dicembre

Con la riapertura fino al 20 dicembre del termine per aderire al ravvedimento operoso speciale, introdotto dalla Legge di Bilancio 2023, i contribuenti che non hanno pagato il dovuto entro il 30 settembre 2023 potranno regolarizzare la propria posizione effettuando il versamento dell’importo dovuto in un’unica soluzione entro il 20 dicembre 2023 e rimuovendo le irregolarità o omissioni entro la stessa data (art. 3-bis, D.L. n. 132/2023).

La disciplina del ravvedimento in commento si differenzia dall’ordinario ravvedimento operoso ex art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997 per l’entità delle sanzioni richieste pari ad un diciottesimo del minimo.

Più limitato è l’ambito applicativo rispetto all’ordinario ravvedimento: sono così infatti ravvedibili le violazioni che, allo stesso tempo:

• riguardano le dichiarazioni validamente presentate e relative al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2021 e a periodi di imposta precedenti;
• riguardano tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate.

Non possono essere oggetto di ravvedimento speciale invece una serie di violazioni, quali quelle riferibili alla definizione agevolata degli avvisi bonari e le irregolarità formali. Espressamente escluse dall’ambito di applicazione della norma anche le attività che porterebbero all’emersione di attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori dal territorio dello Stato.

La norma crea un alter ego del tradizionale ravvedimento di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997 che è, come noto, quell’istituto deflattivo predisposto dall’ordinamento tributario per consentire al contribuente di porre rimedio agli errori e/o omissioni commessi entro le finestre temporali fissate dal Legislatore. 

Il ravvedimento consente di ripristinare una precedente situazione irregolare del contribuente mediante il pagamento delle imposte dovute o sanando ogni altra violazione commessa ancorché non incidente sulla determinazione delle imposte e della base imponibile. In particolare, il tradizionale ravvedimento di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997 prevede, innanzitutto, una correzione spontanea delle violazioni tributarie con il pagamento di una sanzione il cui ammontare varia a seconda del tempo trascorso dal momento della correzione rispetto a quello in cui la violazione stessa era stata commessa. 

Resta fermo che, affinché il ravvedimento operoso si perfezioni, è necessario, oltre alla rimozione della condotta costituente violazione (quindi oltre a presentare o ripresentare la dichiarazione oppure la comunicazione, o semplicemente eseguire il versamento del tributo), il pagamento della sanzione in misura ridotta, nonché del tributo o della differenza (quando dovuti) e degli interessi moratori calcolati al tasso legale.

Una rilevante preclusione caratterizza espressamente il ravvedimento speciale posto che non potrà essere applicato in tutti i casi in cui alla data del versamento di quanto dovuto, o della prima rata, le violazioni che si intendono correggere siano state già contestate con atto di accertamento, di liquidazione, di recupero, di contestazione e irrogazione di sanzioni, comprese le comunicazioni di irregolarità di cui all’art. 36-ter del D.P.R. n. 600/1973.

Tuttavia, alla luce del dato testuale della norma, è possibile affermare che è consentito accedere al ravvedimento operoso nonostante la violazione sia stata già constatata mediante PVC. Ciò non muta la natura dell’istituto che rimane comunque un atto di regolarizzazione spontaneo da parte del contribuente e non diventa, invece, un atto di quiescenza ai rilievi contenuti nel PVC.

Si ricordi che è impossibile fruire del c.d. “ravvedimento speciale” per le dichiarazioni omesse, dovendo questo riguardare le sole dichiarazioni validamente presentate.

A seguito della proroga disposta dall’art. 20, D.L. n. 34/2023, il pagamento delle somme dovute per la regolarizzazione (imposta, interessi e sanzioni ridotte a un diciottesimo del minimo) andava effettuato entro il 30 settembre 2023.

In alternativa al pagamento in un’unica soluzione, era previsto il versamento in otto rate trimestrali di pari importo: la prima doveva essere pagata entro lo stesso termine del 30 settembre 2023. Le ulteriori sette rate, a seguito della proroga di cui all’art. 20, D.L. n. 34/2023, hanno le seguenti scadenze:

• 31 ottobre, 30 novembre e 20 dicembre 2023;
• 31 marzo, 30 giugno, 30 settembre e 20 dicembre 2024.

Il mancato pagamento, anche parziale, di una delle rate successive alla prima entro il termine di versamento della rata successiva comporta la decadenza dal beneficio della rateazione e l’iscrizione a ruolo degli importi ancora dovuti, oltre a sanzione e interessi.

Con l’emendamento in commento, tuttavia, è stata eliminata la possibilità di procedere ad un versamento rateizzato. È infatti previsto che i soggetti, i quali entro il termine del 30 settembre 2023 non hanno perfezionato la procedura di regolarizzazione, possono comunque procedere alla regolarizzazione, fermo restando il rispetto delle altre condizioni e modalità previste, se versano le somme dovute in un’unica soluzione entro il 20 dicembre 2023 e rimuovono le irregolarità od omissioni entro la medesima data.

Il pagamento in unica soluzione rende inevitabilmente complessa la possibilità di avvalersi della proroga poiché costringe il contribuente a versare in taluni casi ingenti importi in unica soluzione con una scadenza tra l’altro più che imminente. Da qui la difficoltà per molti di poter di fatto approfittare della proroga ora entrata in vigore e di regolarizzare le violazioni entro il 20 dicembre prossimo.

Riferimenti normativi:

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472;
• Legge 29 dicembre 2022, n. 197, art. 1, commi 174-178;
• D.L. 29 settembre 2023, n. 132, convertito dalla Legge 27 novembre 2023, n. 170, art. 3-bis.